Dle zákona o pojistném na veřejné zdravotní pojištění je vyměřovacím základem zaměstnance úhrn příjmů ze závislé činnosti, které jsou nebo by byly, pokud by podléhaly zdanění v České republice, předmětem daně z příjmů fyzických osob podle § 6 zákona o daních z příjmů a nejsou od této daně osvobozeny a které mu zaměstnavatel zúčtoval v souvislosti se zaměstnáním (viz § 3 odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů).
Následující ustanovení § 3 odst. 2 tohoto zákona naopak taxativním výčtem vyjmenovává příjmy, které se do vyměřovacího základu zaměstnance nezahrnují. Vyměřovací základ zaměstnance podle odstavce 1 se snižuje o:
- náhradu škody podle zákoníku práce a právních předpisů upravujících služební poměry,
- odstupné a další odstupné, odchodné a odbytné, na která vznikl nárok podle zvláštních právních předpisů, a odměnu při skončení funkčního období, na kterou vznikl nárok podle zvláštních právních předpisů,
- věrnostní přídavek horníků,
- plnění, které bylo poskytnuto poživateli starobního důchodu nebo invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně po uplynutí jednoho roku ode dne skončení zaměstnání,
- jednorázovou sociální výpomoc poskytnutou zaměstnanci k překlenutí jeho mimořádně obtížných poměrů vzniklých v důsledku živelní pohromy, požáru, ekologické nebo průmyslové havárie nebo jiné mimořádně závažné události.
V této souvislosti se do vyměřovacího základu začleňují i příjmy zúčtované zaměstnanci po skončení zaměstnání. Podle § 3 odst. 3 zákona č. 592/1992 Sb. platí, že pro stanovení vyměřovacího základu zaměstnance, kterému byly zúčtovány příjmy po skončení zaměstnání, se použijí odstavce 1 a 2 obdobně. To znamená, že z příjmů zúčtovaných po skončení zaměstnání se pojistné buď odvede, jedná-li se o příjmy podle § 3 odstavce 1, nebo neodvede, pokud se jedná o příjmy podle § 3 odstavce 2.
Postup zaměstnavatele
Pokud zaměstnavatel zúčtuje zaměstnanci plnění (odměnu) po skončení zaměstnání, musí být brány v úvahu mnohé okolnosti, kdy bude záležet například na tom, zda je odměna zúčtována:
- po skončení pracovní smlouvy (Příklad č. 1),
- po skončení dohody, která výší příjmu založila účast na zdravotním pojištění (Příklad č. 2),
- po skončení dohody, která výší příjmu naopak tuto účast nezaložila (Příklad č. 3).
Je pravdou, že v případě odměny zúčtované po skončení zaměstnání může dojít k tomu, že v měsíci, do kterého je odměna zúčtována, je bývalý zaměstnanec již pojištěn u jiné zdravotní pojišťovny, než u které byl pojištěn v době, kdy zaměstnání trvalo. Z tohoto důvodu by si měl zaměstnavatel vždy prověřit, zda bývalý zaměstnanec nezměnil zdravotní pojišťovnu, protože taková informace se k zaměstnavateli nemusela dostat. I v případě placení pojistného z příjmu zúčtovaného po skončení zaměstnání se vychází ze zásady, že pojistné se odvádí ve prospěch té zdravotní pojišťovny, u které je tato osoba pojištěna v měsíci, do kterého je odměna zúčtována.
Obecně platné principy
V případě odměny zúčtované po skončení zaměstnání se pojistné se odvádí téměř vždy. V této souvislosti registrujeme v podstatě jedinou výjimku, kdy se do vyměřovacího základu zaměstnance nezahrnuje plnění, které bylo poskytnuto poživateli starobního důchodu nebo invalidního důchodu pro invaliditu třetího stupně po uplynutí jednoho roku ode dne skončení zaměstnání dle ustanovení § 3 odst. 2 písm. d) zákona č. 592/1992 Sb.
Vyměřovacím základem pro odvod pojistného je dosažená výše příjmu (odměny). V tomto případě se nejedná o příjem zaměstnance a minimální vyměřovací základ dle ustanovení § 3 odst. 4 a 6 zákona č. 592/1992 Sb., nýbrž o příjem zúčtovaný po skončení zaměstnání. Osoba již není zaměstnancem, takže v případě odměny nižší než minimální mzda není důvod k dopočtu. Kromě toho pojištěnec už má, resp. by měl mít, zajištěno zdravotní pojištění jiným způsobem, takže k případnému provádění dopočtu není důvod.
V měsíci, do kterého je odměna zúčtována, se osoba jako zaměstnanec nepřihlašuje, protože fakticky není zaměstnancem zaměstnavatele, který příjem zúčtoval. To znamená, že na Přehled o platbě pojistného za tento měsíc se k příjmům ostatních zaměstnanců připočtou výše odměny jako vyměřovací základ a příslušné pojistné. Kdyby například skončilo zaměstnání jediného zaměstnance k 31. 3. a do dubna by mu byla zúčtována odměna 10 000 Kč, uvedl by zaměstnavatel na Přehledu za duben:
- úhrn vyměřovacích základů: 10 000 Kč
- výše pojistného: 1 350 Kč
- počet zaměstnanců: 0
Zaměstnanec skončil v lednu 2019 zaměstnání a odešel do starobního důchodu. Do dubna 2019 mu zaměstnavatel zúčtoval odměnu 5 000 Kč.
Protože osoba již není v měsíci dubnu zaměstnancem, nevzniká bývalému zaměstnavateli na základě této skutečnosti povinnost přihlašovat bývalého zaměstnance u zdravotní pojišťovny ani započítávat za duben tuto osobu do počtu zaměstnanců v měsíčně předkládaném Přehledu o platbě pojistného zaměstnavatele. Nicméně částky vyměřovacího základu (5 000 Kč) a pojistného (675 Kč) odvodu pojistného podléhají.
Ze zúčtované odměny se v každém případě odvede pojistné na zdravotní pojištění. Výše uvedenou výjimku, deklarovanou v ustanovení § 3 odst. 2 písm. d) zákona č. 592/1992 Sb., nelze v tomto případě uplatnit, jelikož odměna nebyla poskytnuta po uplynutí jednoho roku ode dne skončení zaměstnání.
Pro zaměstnance platí ustanovení o minimálním vyměřovacím základu a jeho příjem na dohodu o pracovní činnosti (jediné zaměstnání) je od ledna 2019 do dubna 2019 následující. Leden: 8 000 Kč, únor: 7 000 Kč, březen: 2 800 Kč (nemoc), duben: 6 000 Kč, květen 2 000 Kč (odměna po skončení dohody).
V souvislosti s odvodem pojistného a plněním oznamovací povinnosti postupuje zaměstnavatel takto:
- v měsících lednu, únoru a dubnu provede dopočet a doplatek pojistného do minimálního vyměřovacího základu. Zaměstnanec bude přihlášen ke dni, ve kterém začne pracovat;
- jelikož příjem v březnu není alespoň 3 000 Kč, provede zaměstnavatel na tento měsíc odhlášení osoby jako zaměstnance. Použije kódy „O“ k 28. 2. a následně „P“ k 1. 4. Posléze oznámí ukončení zaměstnání kódem „O“ k 30. 4.;
- z odměny 2 000 Kč, zúčtované do května, odvede zaměstnavatel pojistné 270 Kč, osobu jako zaměstnance na květen nepřihlašuje.
Zaměstnavatel může pojištěnce upozornit, že v měsíci březnu nemá zajištěno zdravotní pojištění tímto zaměstnáním na dohodu o pracovní činnosti. Situaci lze vyřešit tím způsobem, že se pojištěnec na tento měsíc přihlásí u zdravotní pojišťovny jako osoba bez zdanitelných příjmů a zaplatí pojistné 1 803 Kč.
Podívejme se na postup při řešení minimálního vyměřovacího základu zaměstnance za jiných okolností.
V měsících lednu, únoru a dubnu 2019 by zaměstnavatel dopočet do minima 13 350 Kč neprováděl v těchto situacích:
- zaměstnanec by měl ještě jiného zaměstnavatele, který by potvrzením doložil, že za něj odvádí pojistné alespoň z minimálního vyměřovacího základu;
- zaměstnanec by v jiném zaměstnání dosáhl příjmu, který by v součtu s příjmem na dohodu o pracovní činnosti zajistil dodržení minimálního vyměřovacího základu, takže by například postačoval příjem u jiného zaměstnavatele na základě pracovní smlouvy formou zkráceného pracovního úvazku ve výši alespoň 7 350 Kč (s dopočtem do minima v březnu). Zaměstnavatelé by si navzájem zdokladovali výši příjmu v daném měsíci a žádný z nich by neprováděl dopočet do minimálního vyměřovacího základu;
- zaměstnanec by zároveň podnikal jako OSVČ s placením alespoň minimálních záloh, což by zaměstnavateli dokladoval čestným prohlášením;
- zaměstnanec by spadal do některé ze skupin osob, pro které minimální vyměřovací základ neplatí podle ustanovení § 3 odst. 8 zákona č. 592/1992 Sb.
Poznámka: Pokud by byla splněna, resp. využita alespoň jedna z těchto čtyř možností, nebyl by pojištěnec v březnu osobou bez zdanitelných příjmů.
Dohoda o provedení práce byla sjednána na období od 2. 1. 2019 do 30. 6. 2019 s měsíčním příjmem 8 000 Kč. Do měsíce července 2019 byla na základě této dohody zúčtována odměna 4 000 Kč.
Příjem 8 000 Kč nezakládal v měsících lednu až červnu účast na zdravotním pojištění, zaměstnavatel tohoto zaměstnance u zdravotní pojišťovny nepřihlašoval a pojistné se z dosaženého příjmu neodvádělo. Dodatečně zúčtovaná odměna však ukládá zaměstnavateli tyto povinnosti:
- v posledním kalendářním měsíci trvání této dohody vzniklo zaměstnání, proto musí být osoba jako zaměstnanec na tento měsíc přihlášena u zdravotní pojišťovny s použitím kódů „P“ k datu 1. 6. 2019 a „O“ k datu 30. 6. 2019,
- podat za měsíc červen opravný Přehled o platbě pojistného zaměstnavatele, na kterém však bude pouze navýšen počet zaměstnanců,
- za měsíc červenec 2019 odvést pojistné z částky vyměřovacího základu 12 000 Kč ve výši 1 620 Kč. Úhradu je zapotřebí provést v rámci hromadné platby nejpozději do 20. 8. 2019, a to již připsáním platby na účet příslušné zdravotní pojišťovny. Při odvodu pojistného se vychází ze zásady, kdy se sečte příjem z titulu odměny s příjmem zúčtovaným v kalendářním měsíci, ve kterém dohoda skončila.
Vzhledem k tomu, že 1. červenec 2019 je datem, ke kterému lze standardní cestou změnit zdravotní pojišťovnu, upozorňuji zaměstnavatele, aby této okolnosti vždy věnovali zvýšenou pozornost (v dané souvislosti podotýkám, že zdravotní pojišťovnu lze změnit i k 1. 1. kalendářního roku, avšak jednou za dvanáct měsíců). Kdyby zaměstnanec skutečně změnil k datu 1. července 2019 zdravotní pojišťovnu, provedl by zaměstnavatel odvod částky pojistného ve výši 1 620 Kč ve prospěch té zdravotní pojišťovny, ke které zaměstnanec k 1. 7. 2019 přestoupil.
Konkurenční doložka
Po dobu trvání pracovněprávního vztahu je pojistné na zdravotní pojištění odváděno za zaměstnance v souladu s platnou právní úpravou. V dané souvislosti lze konstatovat, že problematika konkurenční doložky se často týká zaměstnanců s vyššími příjmy. Připomínám, že v letech 2013 a 2014 nebyla ve zdravotním pojištění účinná ustanovení ohledně maximálního vyměřovacího základu zaměstnance ani osoby samostatně výdělečně činné, počínaje rozhodným obdobím kalendářního roku 2015 bylo maximum zcela zrušeno. To znamená, že nadále není ve zdravotním pojištění stanovena pro odvod pojistného horní hranice.
Při sjednání konkurenční doložky platí pro zaměstnavatele tyto podmínky:
- toto plnění má povahu příjmu zúčtovaného zaměstnavatelem zaměstnanci po skončení zaměstnání podle § 3 odst. 3 zákona č. 592/1992 Sb., proto se pojistné na zdravotní pojištění odvádí,
- protože se jedná o bývalého zaměstnance (tedy o osobu, která již není zaměstnancem zaměstnavatele), nezapočítává se do počtu zaměstnanců na měsíčně předkládaném Přehledu o platbě pojistného zaměstnavatele, nicméně částky vyměřovacího základu a pojistného na Přehled patří,
- na základě této skutečnosti nemá osoba v příslušném měsíci zajištěn svůj pojistný vztah, což znamená, že musí být v daném kalendářním měsíci evidována u zdravotní pojišťovny (třeba i jen jeden den tohoto měsíce) buď jako zaměstnanec, nebo OSVČ - s respektováním podmínek konkurenční doložky, nebo jako osoba, za kterou je plátcem pojistného stát. Není-li využita některá z těchto možností, stává se příjemce plnění z titulu konkurenční doložky na příslušné kalendářní měsíce osobou bez zdanitelných příjmů s povinností platit v roce 2019 pojistné v částce 1 803 Kč.
Alternativně lze otázku pojistného vztahu vyřešit tím způsobem, že se osoba odhlásí z českého systému veřejného zdravotního pojištění, kdy nejčastěji využívanými možnostmi vynětí z tohoto systému jsou výkon výdělečné činnosti v jiném státě ve smyslu koordinačních nařízení Evropské unie nebo dlouhodobý pobyt v zahraničí.
Závěr
Pojistné se neplatí z příjmů, které nejsou předmětem daně z příjmů fyzických osob nebo jsou od této daně osvobozeny ve smyslu ustanovení § 3 odst. 4, § 4, § 4a a zejména pak § 6 odst. 7 a § 6 odst. 9 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.