Cestovní náhrady 2023

Pokud zákoník práce požaduje, aby byl konkrétní cestovní výdaj prokázán (např. jízdenkou, dokladem o ubytování, o parkovném apod.), měl by zaměstnanec zaměstnavateli v rámci vyúčtování doložit příslušný doklad. Jestliže zaměstnanec doklad nedoloží, má zaměstnavatel v souladu s ust. § 185 ZP možnost (nikoli však povinnost) poskytnout zaměstnanci náhradu ve výši, která odpovídá podmínkám pracovní cesty. Rozhodnutí o proplacení nedoloženého dokladu je v tomto případě na zaměstnavateli, který při rozhodování vyhodnotí všechny související okolnosti.

Některé druhy cestovních náhrad však zaměstnanec nemusí prokazovat, neboť jejich výše je stanovena zákoníkem práce. Vzhledem k tomu, že není proveditelné každoročně (případně i opakovaně v průběhu roku) zákoník práce novelizovat, jsou na základě tzv. zmocňovacího ustanovení (§ 189 ZP) minimálně k 1. lednu každého roku vyhlášeny nové sazby prostřednictvím prováděcích právních předpisů (vyhlášek ministerstva práce a sociálních věcí a ministerstva financí). Zmíněné ustanovení § 189 ZP současně také stanoví konkrétní podmínky a kritéria, z nichž příslušné orgány vycházejí.

Vyhláška Ministerstva práce a sociálních věcí č. 467/2022 Sb.

Ministerstvo práce a sociálních věcí v pravidelném termínu od 1. ledna nového roku vyhláškou změní sazbu základní náhrady za používání motorových vozidel (§ 157 odst. 4 ZP), změní tuzemské stravné (§ 163 a § 176 ZP) a také stanoví průměrnou cenu PHM. Od 1. 1. 2023 je účinná vyhláška MPSV č. 467/2022 Sb. V minulém roce jsme si zvykli na opakované vydání vyhlášky i v mimořádných termínech (v průběhu roku), neboť se v průběhu roku výrazně zvyšovaly ceny. MPSV je povinno upravit vyhláškou jednotlivé náhrady (např. průměrnou cenu PHM, stravné), jakmile se podle údajů Českého statistického úřadu cena PHM, jídel a nápojů ode dne účinnosti poslední úpravy obsažené ve vyhlášce zvýší nebo sníží alespoň o 20 %.

Náhrada zvýšených stravovacích výdajů při tuzemských pracovních cestách (stravné)

Ustanovení § 163 ZP upravuje výši náhrad zvýšených stravovacích výdajů (legislativní zkratka „stravné“), které zaměstnancům vzniknou při tuzemských pracovních cestách. Stravné neslouží k úhradě všech stravovacích výdajů zaměstnance vzniklých při pracovní cestě, ale pouze k náhradě „zvýšených stravovacích výdajů“. Stravné by mělo pokrýt vyšší výdaje způsobené tím, že se zaměstnanec nemůže stravovat obvyklým způsobem.

Pro podnikatelskou sféru jsou s účinností od 1. 1. 2023 vyhláškou č. 467/2022 Sb. stanoveny minimální sazby stravného pro zaměstnance zaměstnavatele v podnikatelské sféře, a to ve vazbě na délku pracovní cesty v jednom dni. Horní hranice stravného není pro podnikatelskou sféru stanovena:

• 129 Kč, trvá-li pracovní cesta 5 až 12 hodin,
• 196 Kč, trvá-li pracovní cesta déle než 12 hodin, nejdéle však 18 hodin,
• 307 Kč, trvá-li pracovní cesta déle než 18 hodin.

V § 3 vyhlášky MPSV č. 467/2022 Sb. jsou stanoveny sazby stravného pro zaměstnance zaměstnavatelů v nepodnikatelské sféře. Jedná se o zaměstnavatele vymezené v ust. § 109 odst. 3 ZP, jejichž činnost je většinou financována z místních nebo z veřejných rozpočtů. Z toho důvodu nemohou tito zaměstnavatelé vyplácet svým zaměstnancům vyšší (nadlimitní) stravné, ale mohou se rozhodovat pouze v rozsahu stanoveném zákoníkem práce (nemohou poskytnout méně, ale ani více, než stanoví ZP):

• 129 Kč až 153 Kč, trvá-li pracovní cesta 5 až 12 hodin,
• 196 Kč až 236 Kč, trvá-li pracovní cesta déle než 12 hodin, nejdéle však 18 hodin,
• 307 Kč až 367 Kč, trvá-li pracovní cesta déle než 18 hodin.

Sazba základní náhrady

Sazba základní náhrady je náhradou za amortizaci vozidla, za opravy, náhradní díly, výměny oleje apod. Tato náhrada je stejná bez ohledu na cenu vozidla.

Sazbu základní náhrady za jeden ujetý kilometr stanoví pro rok 2023 vyhláška MPSV č. 467/2022 Sb. a zákoník práce takto:

• při použití jednostopých vozidel a tříkolek 1,40 Kč,
• při použití osobních motorových vozidel 5,20 Kč,
• při použití nákladního automobilu, autobusu nebo traktoru 10,40 Kč,

v případě použití přívěsu k silničnímu motorovému vozidlu se sazba základní náhrady za 1 km jízdy zvýší o 15 % (§ 157 zákoníku práce).

Průměrné ceny PHM

Pro účely náhrady jízdních výdajů při použití jiného než služebního vozidla je zaměstnanec v první řadě povinen cenu PHM prokázat dokladem o nákupu, ze kterého je zřejmá souvislost s pracovní cestou. Pokud zaměstnanec cenu PHM neprokáže, použije zaměstnavatel pro určení výše náhrady cenu příslušné PHM stanovenou vyhláškou MPSV. K datu k 1. 1. 2023 jsou platné následující částky:

• BA 95 oktanů 41,20 Kč
• BA 98 oktanů 45,20 Kč
• Nafta motorová 44,10 Kč
• 6,00 Kč za 1 kilowatthodinu elektřiny

Vyhláška Ministerstva financí č. 401/2022 Sb.

Od 1. 1. 2023 nabyla účinnosti vyhláška Ministerstva financí, která stanoví výši základních sazeb zahraničního stravného.

Po dobu zahraniční části pracovní cesty náleží zaměstnanci stravné v cizí měně. Stravné je stanoveno paušální částkou závislou na době trvání pracovní cesty v jednom dni tak, jak je uvedeno v tabulce.

Ve srovnání s rokem 2022 bylo od 1. 1. 2023 změněno (zvýšeno) stravné ve 25 zemích.

Zaměstnavatel při poskytování stravného posuzuje každý den na zahraniční pracovní cestě samostatně. Pokud zaměstnanec v jednom dni projíždí více státy, poskytne mu zaměstnavatel za tento den stravné stanovené vyhláškou Ministerstva financí pro stát, ve kterém strávil nejvíce času.

Ve vazbě na poskytování cestovních náhrad platí následující obecná pravidla:

• Pro podnikatelskou sféru jsou cestovní náhrady stanoveny pouze v minimální výši (část sedmá hlava II ZP). Možnost poskytnutí vyšších náhrad ponechává zákoník práce plně na rozhodnutí zaměstnavatele.
• Pro nepodnikatelskou sféru jsou naopak zákoníkem práce stanoveny horní hranice (část sedmá hlava III ZP). Poskytování vyšších – nadlimitních – náhrad není těmto zaměstnavatelům povoleno.

S těmito obecnými zásadami souvisejí rovněž daňová pravidla. V zájmu zachování spravedlnosti mezi podnikatelskou a nepodnikatelskou sférou zajišťuje úprava zákona o daních z příjmů, že nadlimitní cestovní náhrady budou zdaněny.

Daňová pravidla jsou obsažena v následujících ustanoveních zákona č. 586/1992 Sb. (dále též „ZDP“):

• podle § 6 odst. 7 písm. a) ZDP se za příjmy ze závislé činnosti nepovažují a předmětem daně nejsou náhrady cestovních výdajů poskytované zaměstnancům v souvislosti s výkonem závislé činnosti do výše stanovené zákoníkem práce pro nepodnikatelskou sféru. Nadlimitní částky (mohou být poskytnuty pouze zaměstnancům v podnikatelské sféře) podléhají dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a vstupují také do vyměřovacích základů pro odvod zákonného pojistného,
• podle § 24 odst. 2 písm. zh) ZDP jsou cestovní náhrady poskytované zaměstnancům na straně zaměstnavatele v plné výši posouzeny jako daňově uznatelné náklady (včetně nadlimitního plnění poskytovaného zaměstnavatelem v podnikatelské sféře).

Otázka

Přispíváme zaměstnancům na jejich dopravu do zaměstnání, jsou tyto cestovní náhrady posouzeny jako příjem, který u zaměstnanců nepodléhá zdanění a zaměstnavatel je zahrne do daňových nákladů?

Odpověď

Plnění, které zaměstnancům poskytujete, nelze posoudit jako cestovní náhrady stanovené zákoníkem práce. Cesta do práce není zahrnuta do taxativního výčtu případů obsažených v ust § 152 ZP, kdy má zaměstnanec na cestovní náhrady nárok. Pokud zaměstnavatel dobrovolně přispívá zaměstnancům na jejich dopravu do práce, je hodnota tohoto benefitu v plné výši zdanitelným příjmem zaměstnance, který vstupuje také do vyměřovacích základů pro odvod zdravotního a sociálního pojištění.

Zaměstnavatel může související náklady daňově uplatnit jako „sjednaný zaměstnanecký benefit“ podle § 24 odst. 2 písm. j) bodu 5 ZDP. Podmínkou je sjednání poskytování tohoto benefitu v kolektivní smlouvě, v pracovní smlouvě nebo jeho stanovení vnitřním předpisem zaměstnavatele.

Otázka

Vyslali jsme zaměstnance na školení (prohlubování kvalifikace). Pořadatel školení kromě výuky zajistil pro účastníky stravování (snídani, oběd a večeři), jehož hodnota převýšila částku, kterou tvoří sazba stravného stanoveného vnitřní směrnicí. Snížili jsme zaměstnanci stravné za bezplatně poskytnutá hlavní denní jídla. Můžeme daňově uplatnit celou částku za stravování zaměstnanců vyfakturovanou pořadatelem školení a současně také snížené stravné stanovené zákoníkem práce? Jak se stravné stanovené zákoníkem práce a poskytnutí bezplatného stravování projeví při zdaňování zaměstnanců?

Odpověď

Při daňovém posuzování nákladů na stravování zaměstnance při zvyšování kvalifikace lze postupovat podle Pokynu GFŘ D–59, kde je v této souvislosti uvedeno: „Je-li při školeních zajištěno stravování (oběd nebo občerstvení), je jeho cena bez ohledu na formu uvedenou na pozvánce podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 3 zákona o daních z příjmů (ZDP) výdajem zaměstnavatele, který vyslal zaměstnance na školení související s předmětem činnosti zaměstnavatele nebo s pracovním zařazením zaměstnance.“

Z uvedených informací vyplývá, že do daňově uznatelných nákladů můžete zahrnout celou částku, kterou vám pořadatel školení vyfakturoval za stravování zaměstnanců. Hodnota jídla (nepeněžní plnění) je u zaměstnance osvobozena od daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti.

Stravné (snížené za bezplatně poskytnuté celodenní stravování) je daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele podle § 24 odst. 2 písm. zh) ZDP. Snížené stravné do limitu stanoveného zákoníkem práce je příjmem, který u zaměstnance není podle § 6 odst. 7 ZDP předmětem daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti.

Zdaňování zaměstnanců, kteří vykonávají práci na zahraničních pracovních cestách

Pokud zaměstnavatel vyšle zaměstnance na dlouhodobou zahraniční pracovní cestu, případně s ním na delší dobu sjedná místo výkonu v práce v zahraničí, musí mimo cestovních náhrad správně posoudit také postup při zdanění zaměstnance, případně možný vznik stálé provozovny v zahraničí. V těchto případech musí zaměstnavatelé mimo tuzemské zákony aplikovat také právní úpravu příslušného zahraničního státu a přednostně smlouvy o zamezení dvojího zdanění.

Otázka

Ve kterém státě bude podléhat zdanění zaměstnanec (daňový rezident ČR), kterého jsme vyslali na tříměsíční pracovní cestu do Rakouska? Stálá provozovna v Rakousku nám nevznikla, zaměstnanci vyplácíme mzdu a cestovní náhrady podle českých právních předpisů.

Odpověď

Obecně platí pravidlo, že daň z příjmů ze závislé činnosti je odváděna ve státě, na jehož území je práce vykonávána. Smlouvy o zamezení dvojího zdanění však tento postup upravují. Tak je tomu i v popisovaném případě. Z článku 14 Smlouvy o zamezení dvojího zdanění č. 31/2007 Sb. m. s. uzavřené mezi ČR a Rakouskem vyplývá, že v tomto případě podléhá příjem zaměstnance zdanění v ČR. Je tomu tak z toho důvodu, že jsou splněny podmínky stanovené citovanou mezinárodní smlouvou:

•  
• mzda je vyplácena českým zaměstnavatelem,
• českému zaměstnavateli nevznikla na území Rakouska stálá provozovna.

Otázka

Jsme česká obchodní společnost, zaměstnáváme polského zaměstnance (daňového nerezidenta), kterému vyplácíme mzdu. V současné době chceme tohoto zaměstnance vyslat na dlouhodobou pracovní cestu na Slovensko. Cestovní náhrady poskytujeme podle českého zákoníku práce (pracovní poměr je uzavřen podle českého práva). Jak máme příjem tohoto zaměstnance zdaňovat? Máme daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti odvádět v ČR, nebo v Polsku? Budeme postupovat podle smlouvy o zamezení dvojího zdanění?

Odpověď

Z textu dotazu usuzuji, že Váš zaměstnanec je daňovým rezidentem Polska a práci bude vykonávat na území Slovenska. V tomto případě bude nutné postupovat podle smlouvy o zamezení dvojího zdanění uzavřené mezi Polskem a Slovenskem. Pokud bude práce na území Slovenska vykonávána dlouhodobě, bude daň z příjmů za výkon závislé činnosti pravděpodobně odvedena slovenskému správci daně (na území státu, kde je práce vykonávána). Případ však musí být posouzen podle konkrétních skutečností.